Esenzione ICI e utilizzo indiretto dell’immobile – guida rapida
In materia di ICI, l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992 è sussistente non solamente nell’ipotesi di utilizzo diretto del bene da parte dell’ente possessore, quanto anche nel caso in cui il bene sia utilizzato da un altro ente non commerciale, “al primo strumentalmente collegato ed appartenente alla sua stessa struttura”, al fine di svolgere delle attività che sono identicamente riconosciute come meritevoli dal quadro normativo.
In virtù di questo principio già espresso dai giudici di legittimità (Cass. n. 34772/2022), la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia ha riformato la sentenza di prime cure.
Come vedremo nelle prossime righe, infatti, è stato riconosciuto al contribuente il diritto all’esenzione poiché il bene era stato da questi concesso in comodato gratuito ad altro ente senza scopo di lucro, per lo svolgimento di attività assistenziali con modalità non commerciali.
I fatti
Riassumendo brevemente i fatti, riepiloghiamo come con sentenza del 12 febbraio 2018 la Commissione tributaria provinciale avesse rigettato il ricorso proposto da un contribuente contro l’avviso di accertamento ICI del 2010.
Il giudice di prime cure aveva infatti ritenuto che non spettasse al contribuente l’esenzione di cui all’art. 7 del d.lgs. n. 505/1992, poiché l’attività assistenziale veniva svolta da altro ente non avente scopo di lucro in forza di un contratto di comodato esistente fra le parti.
Contro tale sentenza il contribuente proponeva appello, insistendo per il riconoscimento dell’esenzione.
I motivi della decisione
L’appello è stato ritenuto fondato.
I giudici rammentano come l’unico argomento in discussione riguardasse la possibilità di riconoscere l’esenzione prevista dal citato art. 7 quando l’uso del bene sia un ente non avente scopo di lucro ed abbia destinato l’immobile esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività, fra le altre previste, assistenziali, ma l’utilizzatore non coincida con il soggetto passivo dell’imposta.
La questione è dunque sorta poiché, secondo alcune massime della Cassazione, l’utilizzatore del bene deve essere anche il soggetto passivo di imposta.
La stessa questione è peraltro già stata decisa dalla stessa Corte con diverse sentenze tra il 2021 e il 2023 per altre annualità dell’imposta, con esiti opposti, considerato che l’esenzione è stata riconosciuta in alcuni casi ma non riconosciuta in altri.
Ad avviso del Collegio giudicante, la norma non può essere interpretata nel senso indicata dalle massime presenti al CED, essendo differente il principio espresso in motivazione dalla Corte, almeno nelle decisioni più recenti.
Leggendo la disposizione di legge, affermano i giudici, si nota come il legislatore abbia distinto varie ipotesi di esenzione, valorizzando la natura giuridica dell’ente proprietario del ben potenzialmente soggetto al tributo locale, o prendendo in considerazione la destinazione d’uso del bene o la sua destinazione urbanistica.
Così facendo, il legislatore ha dunque dimostrato di soffermarsi efficacemente sulla distinzione tra titolo di proprietà e destinazione del bene, con la conseguenza che l’uso dell’espressione immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art. 73 tuir, seguita dall’eccezione per i partiti politici che possiedono immobili, non può ritenersi frutto di un’imprecisione tecnica, ma ha reso possibile l’applicazione dell’esenzione anche nell’ipotesi in cui l’utilizzatore sia differente dal soggetto passivo dell’imposta, titolare del diritto reale sul bene.
Le sentenze di Cassazione
Tale apertura interpretativa è peraltro confermata da una recente decisione della Corte di Cassazione, secondo cui
in tema di ICI, l’esenzione prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i), del d.lgs. n. 504 del 1992 compete tendenzialmente solo in caso di utilizzo diretto del bene da parte dell’ente possessore, per lo svolgimento, con modalità non commerciali, delle attività previste dalla norma, potendo essere estesa all’ipotesi di utilizzo indiretto del bene solo qualora la concessione del godimento e dell’uso – a favore di altro ente collegato all’ente possessore, nel perseguimento delle stesse finalità istituzionali – sia del tutto gratuita, senza alcuna forma di remunerazione (così Cass. n. 34772 del 25 novembre 2022).
Nella massima è peraltro inserito l’avverbio tendenzialmente non certo a caso. In motivazione si precisa invece che il beneficio può essere riconosciuto “anche se il bene, concesso in comodato gratuito, sia utilizzato da un altro ente non commerciale per lo svolgimento di attività meritevoli previste dalla norma agevolativa, al primo strumentalmente collegato ed appartenente alla stessa struttura del concedente”.
In altra sentenza si afferma:
Nella specie, tuttavia, esisteva tra i due enti – comodante e comodatario – “un rapporto di stretta strumentalità nella realizzazione dei suddetti compiti, che autorizza a ritenere una compenetrazione tra di essi e a configurarli come realizzatori di una medesima “architettura strutturale”, circostanza nella specie non indagata. A tanto provvederà il giudice di rinvio” (Cass. n. 8073 del 2019).
Insomma, si deve ritenere che l’applicazione dell’esenzione sia subordinata all’accertamento che le formule negoziali o la stessa natura giuridica formale degli enti non inducano in errore l’ente locale circa la spettanza dell’esenzione, che richiede l’assenza dello scopo di lucro tanto negli enti coinvolti nell’operazione, quanto nell’attività esercitata nell’immobile oggetto dell’imposta.
Il rapporto in esame
Passando al caso di specie, il contribuente ha dimostrato di essere una società immobiliare non operativa priva in concreto dello scopo di lucro non avendo mai dichiarato utili, interamente posseduta da una società cooperativa a sua volta posseduta al 92% da un’associazione utilizzatrice del bene e dal suo fondatore, per il restante 8% posseduta dagli operatori sociali che vivono nell’isola.
“Appare dunque evidente l’assoluta compenetrazione fra i due enti e l’assenza di scopo lucro, a differenza di quanto accade, ad esempio, quando una società commerciale dia in locazione l’immobile ad un ente non commerciale che svolge le attività previste dalla legge o quando l’ente non commerciale dia in comodato l’immobile ad un ente che svolge solo apparentemente attività assistenziali, in realtà retribuite” – afferma la sentenza.
Alla luce di queste considerazioni il Collegio ha scelto di dare continuità all’indirizzo seguito dalla Corte con la sentenza n. 11108/12/21, che pure ha riconosciuto l’esenzione.
Per quanto intuibile, l’esenzione di tale imposta patrimoniale non può che essere limitata all’anno in questione, considerato che la ricorrenza dei presupposti deve essere verificata in concreto alla luce di quanto si è detto.